Cette foire aux questions fait écho au courrier adressé par la CNCC à l’ANC en février 2022 et alertant cette dernière sur certaines difficultés liées à la première application du Règl. ANC 2020-01 (voir FRC inf. 27).
En effet, le Règl. ANC 2020-01, loin d’avoir été rédigé à droit constant, introduit des changements dont les impacts n’ont, pour certains, pu être identifiés que lors de la mise en application des dispositions du nouveau règlement, c’est-à-dire lors de la clôture des comptes au 31 décembre 2021.
Dans le cadre de cette FAQ, le CNOEC apporte des précisions sur les problématiques suivantes :
– l’adoption d’une méthode préférentielle avant l’entrée en vigueur du nouveau règlement est-elle irrévocable ?
– les retraitements d’homogénéisation des comptes individuels doivent-ils être systématiques ?
– dans le cadre de la transition, doit-on présenter un comparatif et /ou un proforma au niveau des états de synthèse ?
A noter :
Certaines réponses fournies par le CNOEC ne seront pas abordées dans cet article, celles-ci devant faire l’objet d’une prochaine réponse de l’ANC aux questions posées par la CNCC. Nous reviendrons dans un prochain FRC sur :
– le classement du crédit d'impôt recherche (CIR) dans les comptes consolidés en moins de l’impôt sur les bénéfices ou en subvention ;
– le traitement des subventions d’investissement octroyées antérieurement au 1er janvier 2021 ;
– les conséquences de la suppression de toute mention explicite au principe de prédominance de la substance sur l’apparence.
L’adoption d’une méthode dite « préférentielle » dans les comptes consolidés, avant l’entrée en vigueur du nouveau règlement, est-elle irrévocable ?
Pour rappel, les méthodes qui étaient qualifiées de « préférentielles » par l'ancien Règl. CRC 99-02, c’est-à-dire dont l’application était irrévocable, sont désormais, dans le nouveau règlement ANC 2020-01 :
– soit d'application obligatoire : l'inscription au bilan des contrats de crédit-bail et contrats assimilés (voir Mémento Comptes consolidés nos 3376 s.) et l'étalement des coûts d'emprunt sur la durée de vie de l'emprunt (voir Mémento Comptes consolidés nos 3391 s.) ;
– soit optionnelles : la comptabilisation des contrats à long terme à l’avancement et le provisionnement des engagements de retraite (voir ci-après) ;
– soit ne sont plus autorisées : l’inscription des écarts de conversion actifs et passifs en résultat (voir ci-après).
Ancienne méthode préférentielle relative à la comptabilisation des contrats à long terme
S’agissant de la méthode préférentielle à l’avancement des contrats à long terme, le CNOEC confirme que :
– le PCG laisse désormais le choix entre l’avancement et l’achèvement dans les deux jeux de comptes (voir Mémento Comptes consolidés n° 3520) ;
– ce choix peut être réalisé dans les comptes consolidés, indépendamment du choix effectué dans les comptes individuels (principe d’autonomie) ;
– aucune de ces méthodes n’est une méthode de référence ; la comptabilisation à l'avancement n'est donc plus à privilégier par rapport à la méthode à l'achèvement.
A noter :
Si un groupe appliquait jusqu’à présent la méthode à l’avancement pour comptabiliser ses contrats à long terme, cette méthode n’étant plus une méthode préférentielle, elle n’est donc plus présumée comme donnant une meilleure information. Dès lors, le groupe a la possibilité, après l’entrée en vigueur du Règl. ANC 2020-01, d’opter pour la méthode à l’achèvement sous réserve de justifier ce choix dans les conditions prévues par le PCG (art. 122-2 et 833-2).
Ancienne méthode préférentielle relative au provisionnement des engagements de retraite
S’agissant de la méthode préférentielle relative au provisionnement des engagements de retraite, celle-ci est devenue une méthode de référence aussi bien dans les comptes consolidés que dans les comptes individuels (voir Mémento Comptes consolidés n° 3504). Ainsi, le CNOEC indique que l’entrée en vigueur du Règl. ANC 2020-01 ne devrait pas permettre de revenir sur le choix du groupe qui a opté pour la méthode préférentielle conformément au Règl. CRC 99-02 (§ 300). En effet, le provisionnement des engagements de retraite :
– constituait un choix irrévocable dans les comptes consolidés selon l’ancien règlement,
– relève désormais d’une méthode de référence du PCG également d’application irréversible dans les comptes individuels et consolidés (Règl. ANC 2020-01 art. 271-2 et 271-3).
Le CNOEC précise toutefois que ce point mériterait une confirmation de la part de l’ANC.
A notre avis :
Le Règl. ANC 2020-01 n’offre pas un nouveau choix de méthode puisque le provisionnement des engagements de retraite constituait déjà une méthode comptable conformément au Règl. CRC 99-02. À la différence des subventions d’investissement (voir FRC 5/22 inf. 6), il ne devrait donc pas être possible de revenir sur le provisionnement des engagements de retraite, une fois cette méthode retenue dans l’ancien référentiel.
Ancienne méthode préférentielle relative aux écarts de conversion
S’agissant de la méthode préférentielle relative à l’enregistrement des écarts de conversion en résultat, celle-ci a été purement et simplement supprimée du référentiel français. Le CNOEC précise donc que :
– les écarts de conversion reconnus postérieurement au 1er janvier 2021 dans les comptes individuels doivent être maintenus au bilan dans les comptes consolidés (ainsi que ceux résultant de la conversion au cours historique des comptes des entités étrangères) ;
– les provisions pour perte de change enregistrées dans les comptes individuels doivent être maintenues.
En effet, il n’y a pas lieu de procéder à des différences d’appréciation des risques entre les comptes individuels et consolidés pour des mêmes éléments, sauf très exceptionnellement si la situation du groupe modifie substantiellement la prise en compte du risque. Ainsi, si une provision pour perte de change est comptabilisée au niveau de la filiale, celle-ci peut devoir être annulée dans les comptes consolidés si la couverture de ce risque existe au niveau du groupe.
A noter :
En période de transition de l’ancien Règl. CRC 99-02 au Règl. ANC 2020-01, les écarts de conversion constatés en résultat avant l’entrée en vigueur du Règl. ANC 2020-01 ne doivent pas être retraités, compte tenu du principe d’application prospective (Règl. ANC 2020-01 art. 4 ; voir Mémento Comptes consolidés n° 1090).
Les retraitements d’homogénéisation des comptes individuels doivent-ils être systématiques ?
Pour rappel, l’homogénéité des méthodes d’évaluation, de comptabilisation et de présentation utilisées par les différentes entités du périmètre est un principe de base pour l’établissement des comptes consolidés (voir Mémento Comptes consolidés nos 3344 s.). Lorsque l’homogénéité des méthodes comptables ne peut être directement obtenue au niveau des comptes individuels, il appartient alors au groupe d’effectuer les retraitements nécessaires, dès lors qu’il existe des divergences entre les méthodes comptables et leurs modalités d’application utilisées dans les comptes individuels des entités incluses dans le périmètre de consolidation et celles retenues dans les comptes consolidés du groupe auquel elles appartiennent (Règl. ANC 2020-01 art. 271-5).
Le CNOEC relève que les règles françaises ne fixent pas de seuil en deçà duquel ces retraitements d’homogénéité ne seraient pas requis.
Selon le CNOEC, bien que le Règl. ANC 2020-01 n’ait pas repris le principe d’importance relative mentionné dans le Règl. CRC 99-02 (§ 300), il est possible de ne pas procéder à ces retraitements si ceux-ci ne revêtent pas un caractère significatif.
En effet, le Règl. ANC 2020-01 (art. 111-4) exige que « les comptes consolidés donnent toutes les informations de caractère significatif sur le patrimoine, la situation financière ainsi que sur le résultat de l’ensemble consolidé ».
Par exemple, devraient pouvoir ne pas donner lieu à retraitement dans les comptes consolidés du groupe :
– certains contrats de crédit-bail et assimilés, dès lors que leur activation (pour rappel, l’inscription à l’actif du preneur constitue désormais une méthode comptable obligatoire dans les comptes consolidés) ne revêt pas un caractère significatif pour le groupe ;
– certains résultats latents de change comptabilisés dans le compte de résultat d’une société étrangère, dès lors que leur reclassement au bilan (pour rappel, l’inscription en résultat est désormais une méthode interdite dans les comptes consolidés) ne revêt pas un caractère significatif pour le groupe.
Dans le cadre de la transition, doit-on présenter un comparatif et /ou un proforma au niveau des états de synthèse ?
Le CNOEC rappelle que les dispositions transitoires (Règl. ANC 2020-01 art. 4), dont l’objectif est d’organiser la transition entre l’ancien Règl. CRC 99-02 et le nouveau règlement, indiquent que les entités doivent présenter l’exercice comparatif de leurs états de synthèse selon le format prescrit par le Règl. ANC 2020-01.
Dès lors, les états de synthèse établis au titre de l’exercice de première application du Règl. ANC 2020-01 présentent l’exercice courant et l’exercice précédent en respectant le format prescrit par le règlement, c’est-à-dire en tenant compte des changements apportés au niveau de certaines rubriques et agrégats (par exemple, le reclassement de l’écart d’acquisition dans une sous-rubrique des immobilisations incorporelles, les impôts différés actifs et passifs désormais à intégrer respectivement dans les postes « Autres créances et compte de régularisation » et « Autres dettes et compte de régularisation », etc.).
La présentation d’un exercice comparatif n’est facultative que dans le cadre de l’établissement de premiers comptes consolidés (voir Mémento Comptes consolidés n° 8304).
Les comptes de l’exercice précédent établis selon le nouveau référentiel ne constituent donc pas une information proforma dans l’annexe des comptes consolidés.
A notre avis :
Lorsque le groupe est impacté par les changements apportés par le Règl. ANC 2020-01, l’annexe des comptes consolidés devrait indiquer les changements comptables résultant du changement de réglementation, conformément aux modalités prescrites par le PCG (art. 122-3) pour les changements de méthodes comptables.
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