Un homme décède en 2010, laissant pour lui succéder sa sœur unique, qui renonce à la succession. Son fils, neveu du défunt, recueille une partie de la succession. Les droits sont liquidés par le jeu de la représentation : le neveu bénéficie de l’abattement de sa mère renonçante et des taux de 35 % et 45 % prévus entre frères et sœurs.
Le fisc rectifie les droits et taxe la part revenant au neveu au taux de 55 % (tarif applicable entre oncle et neveu) au motif que la représentation ne peut pas jouer pour la détermination du tarif en l’absence de pluralité de frères ou sœurs du défunt. Curieusement, le fisc ne remet pas en cause l’abattement. Le neveu conteste cette représentation à géométrie variable : comment le fisc pourrait-il le faire bénéficier de l’abattement entre frère et sœur (donc admettre la représentation) et dans le même temps, lui refuser l’application des taux de 35 % et 45 % au motif que la représentation ne peut jouer en présence d’une seule souche ?
Le tribunal de grande instance de Paris rejette sa demande.
La cour d’appel de Paris n’est pas du même avis et infirme le jugement au motif que la représentation ne peut recevoir d’interprétation différente selon qu’il s’agit d’appliquer l’article 777 du Code général des impôts qui concerne le tarif des droits ou l’article 779 du même Code relatif aux abattements.
A noter : le moins que l’on puisse dire est que cette décision ne brille pas par sa clarté ! Mais elle est l’occasion de rappeler que civilement le mécanisme de la représentation est une fiction juridique dont l'objectif est d'assurer l'égalité entre les souches en permettant aux descendants d'un auteur prédécédé ou renonçant de venir à la succession à sa place, en concours avec les autres héritiers. Faute de pluralité de souches, le mécanisme ne joue pas. La représentation en ligne collatérale ayant été introduite par la loi du 13 juin 2006 portant réforme des successions et des libéralités, les décisions en la matière sont rares.
Au plan fiscal, la loi prévoit que les représentants d'un héritier renonçant ou prédécédé en ligne collatérale bénéficient de l'abattement personnel et du tarif dont aurait bénéficié leur auteur (CGI art. 777 et 779, V). Mais, confirmant l'analyse civile, l'administration fiscale a toujours refusé le jeu de la représentation aux collatéraux en présence d’une souche unique (BOI-ENR-DMTG-10-50-80 n° 330). Par suite, lorsque des neveux ou nièces viennent à la succession d'un oncle ou d'une tante à raison du prédécès de leur auteur frère ou sœur unique du défunt, ils sont considérés comme venant de leur propre chef à la succession. A ce titre, ils ne bénéficient que de leur abattement personnel et sont taxés au taux de 55 %.
Dans l’affaire commentée, le fisc ne pouvait logiquement pas faire jouer la représentation pour l’application de l’abattement et la refuser pour le tarif. Cette différence de traitement méritait d’être épinglée. Le neveu a ainsi été déchargé des droits supplémentaires mis à sa charge (plus de 400 000 euros tout de même !).
Mais il est probable que l’administration se pourvoira en cassation. Selon la doctrine administrative rappelée précédemment, le neveu n’aurait dû bénéficier que de l’abattement et du tarif entre oncle et neveu. En venant de son propre chef à la succession, le neveu ne pouvait pas bénéficier de la mesure de tempérament que l’administration admet en ligne directe : un petit-enfant issu d'un enfant unique et venant à la succession de son grand-père ou de sa grand-mère de son propre chef peut représenter son auteur au plan fiscal et bénéficier ainsi de l'abattement entre parent et enfant (BOI-ENR-DMTG-10-50-20 n° 50).
Caroline DANCOISNE
Pour en savoir plus sur la situation des représentants d'un héritier renonçant : voir Mémento Patrimoine n° 30870
